（３）可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。另外，在活跃市场没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。
三、金融资产减值损失的核算
１．应收款项减值的核算
公司应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行全面检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准备。
公司应当设置“坏账准备”科目，核算公司应收款项的坏账准备。该科目属于资产类科目，其贷方登记按规定提取的坏账准备和转回的已确认并转销的坏账数额，借方登记确实无法收回的、批准作为坏账损失的应收款项，余额在贷方，反映公司已经提取的坏账准备，如果余额在借方，则反映公司坏账损失超过坏账准备的数额。
其具体账务处理为：
（１）资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。当期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额提取；应提数小于账面余额的差额，冲减坏账准备，借记“坏账准备”
科目，贷记“资产减值损失”科目。
（２）对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，借记“坏账准备”科目，贷记“应收保费”、“预付赔付款”、“应收分保账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目。
（３）已确认坏账并转销的应收款项，以后又收回的，应按实际收回的金额，借记“应收利息”、“应收保费”、“应收分保账款”、“其他应收款”等科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收利息”、“应收保费”、“应收分保账款”、“其他应收款”等科目。
对于已确认坏账并转销的应收款项，以后又收回的，也可以按实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记“坏账准备”科目。
例８１８ 甲公司２００７年应收账款余额为３００００００元，２００７年１２月３１日，甲公司对应收账款进行减值测试，确定按１％计提坏账准备；第二年发生坏账损失６００００元，其中应收保费为１００００元，应收分保账款为５００００元，年末“应收账款”余额为３６０００００元，经减值测试，甲公司决定仍按１％计提坏账准备；第三年其他应收款２００００元，确认为坏账，年末“应收账款”余额为４００００００元，经减值测试，甲公司决定按１．５％计提坏账准备；第四年收回第二年已冲销的应收保费坏账１００００元，年末“应收账款”余额为３２０００００元，经减值测试，甲公司决定按２％计提坏账准备。应编制会计分录如下：
第一年提取坏账准备：
借：资产减值损失３００００
贷：坏账准备３００００
第二年发生坏账损失６００００元：
借：坏账准备６００００
贷：应收保费１００００
应收分保账款５００００
第二年按年末“应收账款”余额计算提取坏账准备：
坏账准备余额为３６０００元（３６０００００×１％）；应提的坏账准备为６６０００元（３６０００－３００００＋６００００）。
借：资产减值损失６６０００
贷：坏账准备６６０００
第三年发生坏账损失２００００元：
借：坏账准备２００００
贷：其他应收款２００００
第三年年末按“应收账款”余额计算提取坏账准备：
坏账准备余额为６００００元（４００００００×１．５％）；应提的坏账准备为４４０００元（６００００－３６０００＋２００００）。
借：资产减值损失４４０００
贷：坏账准备４４０００
第四年收回第二年已冲销的坏账：
借：应收保费１００００
贷：坏账准备１００００
借：银行存款１００００
贷：应收保费１００００
第四年年末按“应收账款”余额计算提取坏账准备：
坏账准备余额为６４０００元（３２０００００×２％）；应提的坏账准备为－６０００元（６４０００－６００００－１００００）。
借：坏账准备６０００贷：资产减值损失６０００
２．持有至到期投资减值损失的核算
公司应当设置“持有至到期投资减值准备”科目，核算公司持有至到期投资的减值准备。该科目属于资产类科目，其贷方登记按规定提取的减值准备和转回的已确认并转销的减值准备数额，借方登记发生的持有至到期投资减值损失转销的减值准备，余额在贷方，反映公司已计提但尚未转销的持有至到期投资减值准备。该科目应按持有至到期投资类别和品种设置明细账。其具体账务处理为：
（１）资产负债表日，持有至到期投资发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“持有至到期投资减值准备”科目。
（２）已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“持有至到期投资减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。
３．贷款减值损失的核算
公司应当设置“贷款损失准备”科目，核算公司贷款的减值准备，主要包括保户质押贷款和拆出资金计提的减值准备。该科目属于资产类科目，其贷方登记按规定提取的减值准备和转回的已确认并转销的减值准备数额，借方登记发生的贷款减值损失转销的减值准备，余额在贷方，反映公司已计提但尚未转销的贷款损失准备。该科目应按计提贷款损失准备的资产类别设置明细账。其具体账务处理为：
（１）资产负债表日，贷款发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“贷款损失准备”科目。
（２）对于确实无法收回的各项贷款，按管理权限报经批准后转销各项贷款，借记“贷款损失准备”科目，贷记“保户质押贷款”、“拆出资金”等科目。
（３）已计提的贷款损失准备的贷款价值又得以恢复，应在原已计提的贷款损失准备金额内，按恢复增加的金额，借记“贷款损失准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。
４．可供出售金融资产减值损失的核算
（１）资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。
（２）确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目。
（３）对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项相关的，应按原确认的减值损失，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资产减值损失”科目；但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的（不含在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资），借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。
关键词
交易性金融资产 、买入返售金融资产、 持有至到期投资 、可供出售金融资产 、存出保证金、 应收票据、 其他应收款、 托收票据 、存出准备金、 代付赔款、存出资本保证金 、拆出资金、 金融资产减值
复习思考题
１．可供出售金融资产和交易性金融资产账务处理有何区别？
２．简述持有至到期投资的初始计量和后续计量。
３．保险公司的应收款项有哪些？
４．金融资产减值损失如何确认和计量？
练习题
习题一
一、目的：练习金融资产的核算。
二、资料：某保险公司２００７年１０月份发生经济业务如下：
１．张民出差，借支差旅费４０００元，以现金付讫。出差回来报销差旅费４９６０元，余款以现金方式交回。
２．某公司和个人代理人共同出资购买宣传用品，公司垫资１００００元，其中个人代理人应承担４０％。
３．收到汇票一张，金额为２００００元，系甲企业交来前欠保费，当即委托银行收款。
４．采用委托收款结算方式，向乙企业收取财产基本险保费３５０００元。填写委托收款结算凭证交开户银行，银行受理退回凭证回单。
５．公司本期注册资本２５亿元，按规定比例缴存资本保证金。
６．公司委托乙公司代理现场勘查、检验损失、理算赔款，公司向乙保险公司提交理赔保证金３０００００元，乙保险公司理赔完毕退回公司７００００元。
７．公司会计部门收到业务部门开出的出口货物运输险的保费通知书，应收某进出口公司保费１０００００日元，并收到该公司开出的银行承兑汇票一张。
８．公司收到出口信用保险保费收入汇票一张ＵＳＤ８００００，委托银行托收。
９．省公司按规定向公司上存寿险责任准备金１００００００元，已通过银行划转。
１０．总公司收到省公司上存寿险责任准备资金１００００００元。
１１．公司接受委托代理某财险公司理赔、勘查，并通过银行存款支付赔款５０００元。
１２．公司２００７年１０月１日与某证券公司以协议方式按１００００００元的价格买入Ｂ证券，并约定６个月后再按固定的价格卖出该批Ｂ证券，约定利率为３．５％。
１３．公司２００７年１０月２０日向乙保险公司拆出资金１０００万元，交易品种为３０天，年利率为４．８％。
三、要求：根据上述资料编制会计分录。
习题二
一、目的：练习应收款项减值的核算。
二、资料：某保险公司于２００７年开始经营，２００７年末应收账款余额为３００００００元，２００７年１２月３１日。该公司对应收账款进行减值测试，确定按１％计提坏账准备，２００８年，实际发生应收保费坏账损失２００００元；２００８年末，应收账款余额为３８０００００元，经减值测试，甲公司决定按１．５％计提坏账准备；２００９年，收回２００８年已转销的应收保费坏账２００００元，同时又发生应收利息坏账６０００元；２００９年末，应收账款余额为１８０００００元，经减值测试，甲公司决定按１．２％计提坏账准备。
三、要求：根据上述经济业务资料，编制有关会计分录。
习题三
一、目的：练习交易性金融资产的核算。
二、资料：
１．２００７年５月１３日，甲公司从二级市场购入乙公司发行的股票１０００００股，每股价格１０．６０元（含已宣告发放但尚未支付的现金股利０．６０元），另支付交易费用１００００元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下：
（１）５月２３日，收到乙公司发放的现金股利；（２）６月３０日，乙公司股票价格涨到每股１３元；（３）８月１５日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价１５元。
２．２００７年１月１日，甲公司从二级市场支付价款１０２５０００元（含已到付息期但尚未领取的利息２５０００元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用３００００元。该债券面值１００００００元，剩余期限为２年，票面年利率为５％，每半年付息一次，该公司将其划分为交易性金融资产。甲公司其他资料如下：
（１）２００７年１月５日，收到该债券２００６年下半年利息２５０００元；（２）２００７年６月３０日，该债券的公允价值为１１５００００元（不含利息）；（３）２００７年７月５日，收到该债券半年利息；（４）２００７年１２月３１日，该债券的公允价值为１２０００００元（不含利息）；（５）２００８年１月５日，收到该债券２００７年下半年利息；（６）２００８年３月３１日，甲公司将该债券出售，取得价款１１６００００元（含１季度利息１２５００元）。
三、要求：根据上述资料编制会计分录。
习题四
一、目的：练习持有至到期投资的核算。
二、资料：Ｘ公司２００７年１月３日购入Ｙ公司２００７年１月１日发行的３年期债券，票面利率１０％，债券票面金额为１００万元，公司按１０６万元的价格购入。该债券每年付息一次，最后一次归还本金并支付最后一次利息。假设Ｘ公司按年计算利息，采用实际利率法摊销。
三、要求：根据上述资料编制会计分录。
习题五
一、目的：练习可供出售金融资产的核算。
二、资料：乙公司于２００６年８月２０日从二级市场购入股票５０００００股，每股市价１２元，手续费１００００元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。
乙公司２００６年１２月３１日仍持有该股票，该股票当时的市价为１５元。
２００７年３月１日，乙公司将该股票售出，售价为每股１８元，另支付交易费用２００００元。假定不考虑其他因素。
三、要求：根据上述资料编制会计分录。